40.虚列“应收账款”账户
虚列账户是指企业凭空捏造某债务单位，为其设立“应收账款”明细分类账户，在其账户下记录应收账款额。这种错误做法的目的就是为了隐匿财产，挪用或贪污资金。比如，企业收到一笔销货款，企业不借记“银行存款”或“库存现金”账户，而将销货款以某某企业名义借记“应收账款”账户，贷记“主营业务收入”账户，该款项则被挪用或贪污。
当然，企业虚设账户的目的，还有可能是为了虚增利润。比如，有的企业至年末完不成主管部门为本企业下达的商品销售和利润计划，为了不影响企业和企业职工的经济利益，而对利润缺口以虚增利润的方式“弥补”，即在没有销售业务的情况下，虚编记账凭证，作销售业务入账，对方科目列作应收账款。作会计分录如下：
借：应收账款
贷：主营业务收入
所填金额一般为大于利润缺口的数额。这样，由于作了上述不真实、不正确的销售业务处理，从而使该企业“完成”了该年度的主营业务收入和利润计划，企业从费用和利润中按完成上述计划后的规定提取或提留了有关款项。到了次年初，一般都会对虚增的销售收入冲转回来作退货处理，而做相反的会计分录：
借：主营业务收入
贷：应收账款
作上述处理后，使上年度虚增了的销售收入得到了冲转，记在“应收账款”的账户的虚设业务也冲回。从账面上看，在会计年度内，账面结余额是真实的；但从单个会计年度看，则会发现以下问题：
反映在“主营业务收入”和“应收账款”账户中的销售业务时间集中，一般都发生在年末，金额过大，且一般都为整数。
“销售业务”的会计凭证可能只有记账凭证没有原始凭证；或虽有原始凭证，但内容不全、不真实等，表现为账证不符。
所虚设的应收账款，可能只记入了“应收账款”总账，未记明细账或未在其他明细账中虚记，表现为应收账款账账不符。
所虚设的应收账款，可能既过入了总账也过入了虚设的或其他的明细账中，这样尽管总账与明细账是平衡的，但该企业所记录的这些内容与实际或客户对方“应付账款”账上的对应内容不符，表现为两个单位间的账账不符。次年度冲转收入或利润后，可能会出现冲转月的利润为负数，甚至“主营业务收入”账户在冲转月出现月末反方向余额的情况。
对于虚设账户的会计错弊，在检查时可抽查“应收账款”明细账，向债务人单位发出询证函，以证实所欠货款是否属实，以此判断企业“应收账款”账户的可靠性。如果抽查结果没有问题，一般可以认为该企业不存在虚设账户的错误；如果抽查结果有问题，则应扩大检查范围，或对所有“应收账款”明细分类账户进行函询。若该企业“应收账款”明细分类账户不多，则可对每一个债务人单位发出询证函，这是发现虚列账户错误的最可靠办法。对于以虚增利润为目的的虚设账户的会计错弊，查账人员在审阅“主营业务收入”和“应收账款”等账户及会计凭证进行账证核对和调查询问有关情况时，若发现上述一个或几个线索或疑点后，可以进一步审阅，核对有关会计资料，调查询问有关单位人员便可查证问题。
【例】某工业企业现销产品一批，售价总计14万元，增值税2.38万元，会计人员与有关人员合谋后，将该笔现金私分，而在账务上作如下处理：
借：应收账款163800
贷：主营业务收入140000
应交税费——应交增值税23800
该批产品的销售成本按正常程序和方法做了正确处理。
审计调查：
该问题发生后留下的线索或疑点是，“应收账款”账户造成挂账，如果该问题只在“应收账款”冲账上作了登记，未虚设明细账或未在其他明细账中作虚记处理，那么，则造成“应收账款”总账与所属明细账之间失去平衡关系。
发现上述线索或疑点后，查账人员进一步审阅核对了有关会计资料，调查被查单位会计人员及有关人员，还函询或面询了“购货单位”。如果应收账款的明细账（购货单位）是虚设的，也应通过调查询问有关人员落实问题。
问题查证后，对被查单位有关人员私分的销货款予以收回（罚款另说），作如下账务调整：
借：其他应收款（或“库存现金”账户）163800
贷：应收账款163800
41.应收账款长期挂账
“应收账款”是企业为了反映和监督应收账款的取得及款项回收情况而设置的一个账户。按现行制度规定应收账款应在一年内收回，但在实际工作中，有的单位的经办人为了谋取私利，不积极组织催收，收取了对方好处费后故意到期不回收，长期挂账；还有的单位故意将已收回的“应收账款”不按规定及时结转，长期挂账，达到挪用收回款项的目的。企业赊销商品而产生的应收账款，本应及时收回。但购货单位为了长期占用应付货款，销售企业经销人员和财会人员为了从购货单位谋取利益，而共谋长期拖欠货款及运杂费，造成企业应收货款长期挂账。
【例】某企业销售人员得知某购货单位拟购买200万元的化肥，但由于资金一时无法筹措，需拖延付款时间。销售人员与财会人员共谋后，决定向购货单位索取10万元使用费而延长收款，遂造成应收账款长期挂账，而10万元落入私人腰包。
【例】甲企业置上级主管部门严格限制对外投资于不顾，利用“应收账款”账户进行对外投资，原打算将投资收回冲减“应收账款”后，投资收益移至账外给职工谋福利，结果投资失败，造成损失，领导害怕上级追究责任，迟迟不处理，造成“应收账款”账户长期挂账。
审计调查：
2009年审计人员对甲企业进行审计，在审阅该企业“应收账款”明细账时，发现有一明细科目为××项目，而且金额正好是一整数500万元。当年无变动，询问财务人员也支支吾吾说不清楚。审计人员由此判断此款可能有问题。
审计人员逐年追踪此款形成年份，发现此款是于2007年7月形成，明细账摘要内容只写“汇款”两字，记账凭证号为56#。经调阅56#记账凭证，发现其分录是：
借：应收账款——××项目5000000
贷：银行存款5000000
经审查，此记账凭证后只附有一张汇款单，查看汇款单，发现收款单位是南方某市所辖的一个乡镇。审计人员分别找有关知情人了解这笔应收账款的来龙去脉，并分析其原因。据有关人员反映，此款是用来同对方联合兴建国际旅游度假村的，至于现在建成没有，情况也不清楚。找经办此事的人和该单位领导了解，都说正在建设之中。审计人员根据了解的情况，派人去对方调查核实，在有关人员的大力配合下，终于查清了500万元应收账款的真相。
原来，该乡镇出台了一系列招商引资的优惠政策，其中之一就是谁吸引来资金，奖励其引资额的3%～5%。该镇某人找到甲企业领导，动员甲企业去投资建设国际旅游度假村，并且说效益一定非常可观，而且投资方享受种种优惠政策。时值南方房地产正在升温，加之“优惠”条件的吸引，甲企业领导同该镇签署了投资合同。合同规定，甲企业投资1.5亿元，对方以土地作为投资，双方联合兴建国际旅游度假村。在签署合同后，对方预付给甲企业领导“奖励金”2万元。7月第一笔款项500万元汇出，因甲企业资金根本达不到合同的规定及企业形势不好而没有追加投资。国际旅游度假村由于形势的变化而没有兴建。对方由于已收到500万元的资金，也就没有追究该企业违约责任。因此，此款实际由于甲企业的违约已形成损失。
甲企业领导为了一己的私利，盲目投资，给企业造成巨大损失。后又怕承担责任，而迟迟不处理，长期挂账。有关人员对此承认不讳。事后将甲企业领导的“奖励金”2万元收回，上缴国库，并建议甲企业上级主管单位追究甲企业领导的行政责任。
42.错提坏账准备金
坏账准备是由企业的应收款项（含应收账款、其他应收款等）计提的，是备抵账户。企业对坏账损失的核算，采用备抵法。在备抵法下，企业每期末要估计坏账损失，设置“坏账准备”账户。备抵法是指采用一定的方法按期（至少每年末）估计坏账损失，提取坏账准备并转作当期费用，实际发生坏账时，直接冲减已计提的坏账准备，同时转销相应的应收账款余额的一种处理方法。
企业应该按照以下标准及规定计提坏账准备金：
（1）坏账准备计提范围差异分析。
企业应当在期末分析各项应收款项的可回收性，并预计可能产生的坏账损失。对预计可能发生的坏账损失，计提坏账准备。企业持有的未到期的应收票据，如有确凿证据证明不能够收回或收回的可能性不大时，应将其账面余额转入应收账款，并计提坏账准备。企业的预付账款如有确凿证据表明其不符合预付账款性质，或者因供货单位破产、撤销等原因已无望再收到所购货物的，应将原计入预付账款的金额转入到其他应收款，并计提相应的坏账准备。从这些规定足以看出，《企业会计制度》所确认的计提坏账准备的基数为“应收账款”和“其他应收款”。企业按规定计提坏账准备时，借记“管理费用”，贷记“坏账准备”。“管理费用”在计算会计利润时已全额扣除。
计提坏账准备的年末应收账款是纳税人因销售商品、产品或提供劳务等原因，应向购货客户或接受劳务的客户收取的款项，包括代垫的运杂费。年末应收账款包括应收票据的金额。纳税人发生非购销活动的应收债权及关联方之间的任何往来款，不得提取坏账准备金。可见，税法所确认的计提坏账准备的范围为“应收账款”和“应收票据”。
需要特别说明的是，财政部、国家税务总局于2003年8月22日下发了《关于执行〈企业会计制度〉需要明确的有关所得税问题的通知》（国税发[2003]45号）第8条明确规定：为简化起见，允许企业计提坏账准备的范围按《企业会计制度》的规定执行。这就意味着会计上计提的坏账准备的范围与税法所确认的计提坏账准备的范围实现了一致。
（）坏账准备计提比例差异分析。
对于坏账准备的计提比例问题，《企业会计制度》并没有明确的限制，而规定由企业根据：“以往的经验、债务单位的实际财务状况和现金流量等相关信息予以合理估计”确定计提比例。除有确凿证据表明该项应收款项不能够收回或收回的可能性不大外（如债务单位已撤销、破产、资不抵债、现金流量不足、发生严重的自然灾害等导致停产而在短时间内无法偿付债务，以及3年以上的应收款项），下列各种情况不能全额计提坏账准备：一是当年发生的应收款项；二是计划对应收款项进行重组；三是与关联方发生的应收款项；四是其他已逾期，但无确凿证据表明其不能收回的应收款项。也就是说，坏账准备的计提比例最高可达100%。
《企业所得税税前扣除办法》第46条则明确规定：“经批准可提取坏账准备金的纳税人，除另有规定者外，坏账准备金提取比例一律不得超过年末应收账款余额的5‰。”
（3）坏账损失估计方法差异分析。
企业可以根据自身的实际情况合理地确定坏账准备的计提方法，可以选择使用应收账款余额百分比法，即按应收账款余额的百分比计提，也可采用账龄分析法，还可以选用销货百分比法。企业计提坏账准备的方法由企业自行确定，坏账准备计提方法一经确定，不得随意变更。如需变更，应当在财务报表附注中予以说明。《企业所得税税前扣除办法》则很单一，规定企业只能采用应收账款余额百分比法。
（4）坏账损失确认条件差异分析。
企业确认坏账时，应遵循财务报告的目标和会计核算的基本原则，具体分析各应收账款的特性、金额的大小、信用期限、债务人的信誉和当时的经营情况等因素。
纳税人符合下列条件之一的应收账款，应作为坏账处理：债务人被依法宣告破产、撤销、其剩余财产确实不足清偿的应收账款；债务人死亡或依法被宣告死亡、失踪，其财产或遗产确实不足清偿的应收账款；债务人遭受重大自然灾害或意外事故，损失巨大，以其财产（包括保险赔款等）确实无法清偿的应收账款；债务人逾期未履行偿债义务，经法院裁决，确实无法清偿的应收账款；逾期3年以上仍未收回的应收账款；经国家税务总局批准核销的应收账款。
（5）坏账损失转销方法差异分析。
《企业会计制度——会计科目和财务报表》明确规定：“企业只能采取备抵法核算坏账损失”。也就是说，企业对可能发生的坏账损失只能先行计提坏账准备，在确认发生坏账损失时，再通过坏账准备抵减坏账损失。
《企业所得税税前扣除办法》则规定，原则上采取直接转销法，即企业发生的坏账损失在报经税务机关审核批准后可直接计入会计当期，除此，企业也可选择采用计提坏账准备进行核算，但必须报经主管税务机关审批。
