土地增值税是指国家对转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人征收的一个税种。
一、土地增值税概览
（一）纳税人
凡转让中华人民共和国国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税人。
具体包括：机关、团体、部队、企事业单位、个体工商户、外商投资企业、外国企业等单位组织和个人。
（二）征税对象
凡转让国有土地使用权、地上建筑物及附着物并取得收入的行为均属于土地增值税的征税范围。
注意：土地增值税只对转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物的行为征税，对转让非国有土地和出让国有土地的行为不征税。
（三）税率
二、应纳税额的计算
在实际工作中，为了方便计算，一般采用速算扣除法计算土地增值税。即：可以用增值额乘以适用的税率减去扣除项目金额乘以速算扣除系数的简便方法计算，具体公式如下：
1.增值额未超过扣除项目金额50％时：
2.增值额超过扣除项目金额50％，未超过100％时：
3.增值额超过扣除项目金额100％，未超过200％时：
4.增值额超过扣除项目金额200％时：
注意：上述公式中的5％、15％、35％分别为二、三、四级的速算扣除系数。
案例
【例7-5】某企业将仓库（该仓库已提折旧5年，八成新）作为抵押物，向银行借款1000万元。但企业由于经营不善，无力偿还贷款本息。经双方协商，企业将该仓库转让给银行抵偿贷款本息1200万元。该仓库经房地产评估机构评定的重置成本价为1200万元，已知，营业税税率为5％，教育附加费为3％，城市建设维护税税率7％。问该企业应交土地增值税为多少？
⑴确定转让房地产收入为1200万元
⑵确定转让房地产的扣除项目金额为：
①旧房的评估价格：
1200×80％＝960（万元）
②与转让房地产有关的税金为：
1200×5％×（1+7％+3％+5％）+1200×2％＝93（万元）
⑶转让房地产扣除项目金额为：
960+93＝1053（万元）
⑷增值额与扣除项金额比率：
（1200-1053）÷1053≈14.0％
⑸应纳土地增值税税额为：
（1200-1053）×30％＝44.1万元
三、纳税期限与地点
（一）纳税期限
专门从事房地产开发以及主营或兼营房地产开发业务的单位，应当自转让房地产合同签订之日起7日内，向房地产所在地主管税务机关申请办理纳税申报，并向主管税务机关提交房屋及建筑物产权、土地转让和房产买卖合同、土地使用权证书等有关资料资料。
对于经常发生房地产转让，难以在每次转让后申报的纳税人，经主管税务机关批准后，可定期进行纳税申报，具体期限由主管税务机关核定。
对预售商品房的纳税人，在签订预售合同7日内，也必须到税务机关备案，并提供有关资料。
（二）纳税地点
一般情况，纳税人应向房地产所在地，即房地产的座落地的主管税务机关办理申报纳税。对于纳税人转让的房地产位于两个或两个以上地区的，应在房地产所在地分别申报缴纳税款。
四、账务处理
（一）账户设置
为了核算土地增值税，企业应在“应交税费”科目下增设“应交土地增值税”明细科目。该科目借方登记已缴税款，贷方登记应缴纳的税款；期末余额贷方，表示企业应缴未缴的土地增值税。
（二）常见业务的会计处理
实际工作中，由于企业营业内容性质的不同，对土地增值税的会计处理方法也有所不同。
1.主营房地产业务的企业
所谓主营房地产业务的企业，是指在企业的经营业务中，以经营房地产业务为主的企业。
主营房地产业务的企业，按计算出应纳土地增值税，借记“经营税金及附加”（房地产开发企业）、“经营税金”（外商投资房地产企业）、“营业税金及附加”（股份制试点企业）、“营业税金”（对外经济合作企业）等科目；贷记“应交税金——应交土地增值税”科目。
企业实际缴纳的土地增值税，借记“应交税金——应交土地增值税”科目，贷记“银行存款”科目。
企业在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，借记“应交税金——应交土地增值税”科目，贷记“银行存款”等科目；该项目在进行清算时，收到多交的土地增值税，借记“银行存款”等科目，贷记“应交税金——应交土地增值税”科目。
2.兼营房地产业务的企业
所谓兼营房地产业务的企业，是指兼营或附带经营房地产业务的企业。
兼营企业计算出的应纳土地增值税，一般作其他业务支出处理，借记“其他业务支出”（商业、工业、农业、邮电、运输、施工企业、外商投资工业、股份制企业）、“其他营业支出”（金融企业）、“营业税金及附加”（保险企业、股份制试点企业、旅游、饮食）、“营业税金”（对外经济合作企业、外商投资租赁、旅游企业）、“内部供应和销售支出”（铁路企业）、“其他营业税金”（外商投资银行）等科目，贷记“应交税金——应交土地增值税”科目。
企业实际缴纳土地增值税时，借记“应交税金——应交土地增值税”科目，贷记“银行存款”科目。
企业在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，借记“应交税金——应交土地增值税”科目，贷记“银行存款”科目；该项目在进行清算时，收到多交的土地增值税，借记“银行存款”等科目，贷记“应交税金——应交土地增值税”科目。
案例
【例7-6】兼营房地产业务的某公司，购买一栋3000平方米的别墅，支付金额24000000元。购买后，该房地产公司以22000元／M2的价格对外出售，并取得转让收入32000000元，缴纳增值税、营业税等流转税870000元。则该公司应作如下会计处理：
第一步：确定扣除项目金额。
扣除项目金额＝取得土地使用权所支付的金额+房地产开发费用+与转房地产有关的税金＝24000000+24000000×10％+870000
＝27270000（元）
第二步：计算增值额。
增值额＝房地产转让收入-扣除项目金额
＝32000000-27270000
＝4730000（元）
第三步：计算增值额与扣除项目的比率。
增值额与扣除项目的比率＝4730000÷27270000
≈17.35％
第四步：计算土地增值税税额。
土地增值税税额＝增值额×40％-扣除项目金额×5％
＝4730000×40％-27270000×5％
＝528500（元）
该公司应作如下会计分录：
＞计算应由当期营业收入负担的土地增值税时：
借：其他营业支出528500
贷：应交税费——应交土地增值税528500
＞企业实际缴纳土地增值税时：
借：应交税费——应交土地增值税528500
贷：银行存款528500
3.企业转让国有土地使用权
企业转让的国有土地使用权连同地上建筑物及其附着物，一并在“固定资产”或“在建工程”等科目核算的，其转让时应缴纳的土地增值税，借记“固定资产清理”、“在建工程”等科目，贷记“应交税金——应交土地增值税”科目。
企业实际缴纳土地增值税时，借记“应交税金——应交土地增值税”科目，贷记“银行存款”科目。
五、税纳税筹划
方法一：利用增加扣除项目金额进行纳税筹划
策划方案：对于土地增值税，有关税法规定“土地增值税在建造的普通标准住宅增值率不超过20％的情况下可以免征”。因此，企业如果能够通过增加扣除项目，使得房地产的增值率不超过20％，这样就能享受免税优惠，达到节税的目的。
事实上，很多房地产在出售时已经进行了简单装修，其实这是纳税人税收筹划的结果，请看下面案例：
案例
【例7-7】广州某房地产公司开发三栋普通标准住宅，这三栋房屋售价为1500万元，按照税法规定可扣除费用为1000万元。已知，增值额为250万元。
案例分析：
方案一：
该房地产公司对这三栋普通标准住宅不进行任何处理。
增值率为：250÷1000×100％＝25％。
该房地产公司需要缴纳以下税收：土地增值税＝500×30％＝150（万元）；营业税＝1500×5％＝75（万元）；城市维护建设税和教育费附加＝75×10％＝7.5（万元）。
企业所得税忽略不计，该房地产公司的利润为：1500-1000-150-75-7.5＝267.5（万元）。
方案二：
将该房屋进行简单装修，费用为300万元，房屋售价增加至1800万元。则按照税法规定可扣除项目增加为1300万元，增值额不变，仍为250万元，增值率为：250／1300×100％＝19％，小于20％。不需要缴纳土地增值税。
该房地产公司需要缴纳以下税收：营业税＝1800×5％＝90（万元）；城市维护建设税和教育费附加＝90×10％＝9（万元）。
企业所得税忽略不计，则该房地产公司的利润为：1800-1300-90-9＝401（万元）。
很显然，比筹划前增加利润133.5（401-267.5）万元。
方法二：利用费用迁移进行纳税筹划
策划方案：房地产开发期间费用，比如管理费用、经营费用、财务费用等，是根据利息是否按转让房地产项目计算分摊作为一定条件的，可以按一定比例从房地产项目直接成本中扣除。
纳税人可以在事前，通过将实际发生的期间费用转移到房地产项目直接成本中，进行直接扣除，达到节税的目的。
方法三：采用合作建房的方式进行纳税筹划
《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字［1995］048号）规定：“对于一方出地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税；建成后转让的，应征收土地增值税。”
策划方案：对于缺少土地的房地产公司，可以与有土地但无资金的单位进行合作，共同进行房地产开发。这样，双方分得的房产在自用时就不用缴纳土地增值税。
此外，房地产企业在进行纳税筹划时，还可以通过适当增加房地产开发成本以及运用适宜的利息支出方式进行节税思考。
